А. Г. Преображенская эксперт журнала Налоговая проверка

26 марта 2013 года ФНС на своем официальном сайте сообщила, что все письма, размещенные в разделе Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами, обязательны к применению всеми налоговыми органами страны. Соответственно, по мнению ФНС, к налогоплательщику, использующему в налоговых вопросах положения писем, размещенных в данном сервисе, не может быть претензий со стороны налоговых органов. В статье автор попытался проанализировать, действительно ли налогоплательщик, воспользовавшийся вышеуказанными разъяснениями, в дальнейшем при проведении налоговой проверки может быть абсолютно уверен, что избежит не только налоговой ответственности, но и вообще каких-либо претензий со стороны налоговых органов .

Документы, регулирующие порядок предоставления разъяснений

Следует отметить, что сервис, размещенный на официальном сайте ФНС в разделе Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами, создан в 2011 году во исполнение следующих положений НК РФ:1) согласно пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны бесплатно предоставлять формы налоговых деклараций (расчетов) и разъяснять порядок их заполнения, информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов:

– о действующих налогах и сборах;

– о законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах;

– о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов;

– о правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков

сборов и налоговых агентов;

– о полномочиях налоговых органов и их должностных лиц;

2) согласно п. 1 ст. 34.2 НК в полномочия Минфина также входит обязанность давать письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах. Указанные разъяснения даются налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам. Для выполнения возложенных на ФНС функций Приказом Минфина РФ от 02.07.2012 № 99н были утверждены:1) Административный регламент по бесплатному информированию1. 2) Регламент формирования и использования раздела Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами официального сайта Федеральной налоговой службы2 (далее – Регламент), который является инструментом реализации административной процедуры по публичному информированию налогоплательщиков при исполнении ФНС государственной функции по бесплатному информированию. Указанный раздел наполняется разъяснениями, которые содержат правовую позицию ФНС, согласованную с Минфином. Для направления в ФНС запросов в электронной форме на официальном сайте ФНС размещен специальный online‑сервис. Предоставление государственной услуги включает в себя, в частности, процедуру публичного информирования посредством размещения информации на официальных сайтах ФНС, управлений ФНС, в СМИ, по ТКС (п. 47 Регламента). Информация, которую ФНС должна размещать на официальном сайте, поименована в п. 13 и 56 Административного регламента по бесплатному информированию. К данной информации, в частности, относится следующее:

– коды классификации доходов бюджетов (КБК);

– перечень административно‑территориальных образований, присвоенные им коды в соответствии с Общероссийским классификатором объектов административно‑территориального деления (ОКАТО);

– порядок получения бесплатно бланков налоговых деклараций (расчетов), утвержденные формы (форматы) налоговых деклараций (расчетов);

– порядок заполнения налоговых деклараций (расчетов);

– образцы заполнения платежных поручений;

– образцы заявлений по предоставлению каждого налогового вычета;

– образцы запросов;

– календарь налогоплательщика;

– бесплатное программное обеспечение, разработанное ФНС;

– перечень и контактные реквизиты удостоверяющих центров,

входящих в сеть доверенных удостоверяющих центров ФНС, перечень и контактные реквизиты специализированных операторов связи, заключивших договор о совместных действиях с управлением ФНС;

– типовые вопросы и ответы на них;

– график проведения семинаров, круглых столов и иных информационно‑просветительских и обучающих мероприятий и другая информация.

Согласно п. 93 Административного регламента по бесплатному информированию индивидуальное информирование на основании письменного запроса осуществляется в течение 30 календарных дней со дня его регистрации в инспекции ФНС.

Порядок применения сервиса Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами и налоговые риски

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. Согласно п. 2 ст. 109 НК РФ к обстоятельствам, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, относится отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения. Документы, содержащиеся в разделе Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами , могут считаться разъяснениями, выполнение которых налогоплательщиком в силу пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В силу п. 8 ст. 75 НК РФ на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им таких письменных разъяснений, пени не начисляются. Налогоплательщик в целях применения вышеуказанных норм должен учесть следующие моменты. В данном разделе сайта содержатся три вида документов (п. 2.2 Регламента):1) разъяснения ФНС, направленные территориальным налоговым органам в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ и согласованные с Минфином;2) разъяснения Минфина по применению законодательства РФ о налогах и сборах, направленные территориальным налоговым органам. 3) копии ответов Минфина на запросы налогоплательщиков, поступившие в ФНС для сведения. Таким образом, не все разъяснения, указанные в данном перечне, могут быть однозначно применены в целях п. 8 ст. 75, пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ. Следует учесть, что прежде всего налогоплательщик сможет воспользоваться первой категорией документов (письменные разъяснения, данные неопределенному кругу лиц). Как правило, в конце таких писем ФНС указывает: позиция согласована с Департаментом налоговой и таможенно‑тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации (письмо от № ). Доведите настоящее письмо до подведомственных налоговых органов и налогоплательщиков. Третьей категорией документов в указанных выше целях смогут воспользоваться налогоплательщики, которые направили запрос в налоговый орган и получили непосредственно на него соответствующее разъяснение. В данном случае следует учесть, что положения п. 8 ст. 75 НК РФ не применяются, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом). На практике это означает, что, если, например, в запросе не указан период, в отношении которого запрашивается консультация, или не указана схема взаимоотношений контрагентов (договорные отношения, порядок расчетов, первичные документы и т. д.), полученные разъяснения, скорее всего, не будут являться индульгенцией от начисления недоимки, пеней и штрафов, а налогоплательщик получит от налогового органа формальный ответ, содержащий нормы НК РФ. Вторая категория документов поможет налогоплательщикам в ситуации, когда ФНС и Минфин на протяжении какого‑либо периода расходились во мнении по тому или иному вопросу и наконец пришли к единому мнению. Налогоплательщикам также следует иметь в виду, что разъяснительные письма Минфина не являются нормативными правовыми актами, носят разъяснительный и рекомендательный характер, поэтому при применении налогового законодательства налогоплательщик в первую очередь должен руководствоваться нормами НК РФ и подзаконными актами, принятыми в целях исполнения данных норм. Следует также учесть, что разъяснения, опубликованные на сайте ФНС, являются для налогоплательщиков лишь дополнительным аргументом при принятии решения в той или иной спорной налоговой ситуации, и в случае, если они не соответствуют условиям, предусмотренным п. 8 ст. 75 НК РФ и пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, они не освобождают от налоговой ответственности. Таким образом, есть шансы, что решение налогового органа, принятое по результатам налоговой проверки, может быть оспорено (в досудебном и судебном порядке) в части пеней и штрафа в случае, когда налогоплательщик воспользовался разъяснениями ФНС, опубликованными на ее сайте. При этом следует понимать, что, если позиция Минфина и ФНС в дальнейшем изменится, налоговый орган по результатам налоговой проверки все равно отразит недоимку, даже с учетом того, что налогоплательщик руководствовался разъяснениями ФНС и Минфина, опубликованными на сайте ФНС.

Изменение методологической позиции ФНС

Действительно, официальная позиция ФНС может меняться в зависимости от складывающейся правоприменительной практики. Данный факт ФНС не скрывает и даже честно на него указывает в Регламенте и своих разъяснительных письмах. В Регламенте Минфин применяет такие термины, как изменение методологической позиции , отмена (изменение) соответствующего разъяснения (см. п. 2.6 Регламента), период действия разъяснений (например, Письмо ФНС РФ от 23.09.2011 № ЕД‑43/15678@ О разъяснениях ФНС России ). Изменение методологической позиции или его отмена производятся в порядке, установленном Регламентом. Отметим, что управления ФНС по субъекту РФ, межрегиональные инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам, контрольное управление, Правовое управление и Управление досудебного аудита ФНС обязаны информировать структурное подразделение ФНС, к компетенции которого относятся вопросы о сложившейся устойчивой отрицательной судебной практике, препятствующей применению положений конкретного разъяснения в ходе проведения налоговой проверки либо при рассмотрении жалобы налогоплательщика (налогового агента). В данном случае учитываются постановления Президиума и Пленума ВАС, определения и информационные письма ВАС, судебные акты судов кассационной инстанции, вынесенные по соответствующему вопросу с учетом аналогичной аргументации). Ответственное структурное подразделение ФНС при получении данной информации обязано инициировать до принятия решения по результатам налоговой проверки (рассмотрения жалобы) проведение совещания, по результатам которого принимается решение о необходимости изменения (отсутствии необходимости) методологической позиции, в связи с наличием отрицательной арбитражной практики на уровне Президиума и (или) Пленума ВАС (на уровне судебных актов судов кассационной инстанции (или иных уровней)) или неприменении методологической позиции (п. 5.3 и 5.4 Регламента).

Консультационными материалами, размещенными в разделе Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами , налоговые органы должны руководствоваться не только при проведении налоговых проверок, но и при осуществлении любых возложенных на них функций, в том числе при рассмотрении жалоб и иных обращений (запросов) налогоплательщиков. При этом в Письме от 23.09.2011 № ЕД‑4‑3/15678@ О разъяснениях ФНС России ФНС разъясняет налогоплательщикам: что в случае отмены ФНС России соответствующего разъяснения, в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, руководствовавшихся данным разъяснением в период его действия при исполнении обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в силу положений пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса не начисляются пени на сумму образовавшейся недоимки и не применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии разъяснения, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, а также к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания разъяснения). К сожалению, раздел Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами содержит не так много писем. Наполнение данного раздела производится с 2011 года. По многим актуальным вопросам разъяснительные письма ФНС вовсе отсутствуют. В связи с этим правоприменительная практика малочисленна. В отдельных случаях налогоплательщик не всегда может отстоять в суде право на применение положений п. 8 ст. 75 НК РФ и пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ. Например, в Определении ВАС РФ от 29.09.2011 № ВАС‑12397/11 рассматривался случай, когда налогоплательщик руководствовался разъяснительными письмами Минфина, которые относятся к более раннему периоду (2002, 2006 года), чем период, в котором были заключены контракты (2009 год). При этом на момент проведения налоговой проверки позиция, которой придерживался налоговый орган, была высказана в письмах Минфина 2007 и 2008 годов, а также определена в ряде постановлений Президиума ВАС. ВАС согласился с выводами судов апелляционной и кассационной инстанций о законном взыскании инспекцией штрафа и начислении пеней и отказал в передаче дела в Президиум ВАС.

Особенности камеральных проверок упрощенцев

Е. П. Зобова главный редактор журнала Налоговая проверка Как правило, налогоплательщики опасаются выездных налоговых проверок. Это и понятно: зачастую выездные проверки парализуют деятельность предприятия, да и доначисления по ним существенны. В отличие от выездных проверок, камеральные проверки проходят практически незаметно для большинства налогоплательщиков. Но тем не менее необходимо иметь четкое представление о том, как проходят камеральные проверки, чтобы в случае необходимости быть готовыми дать ответ на вопрос налогового инспектора. Данная статья предназначена в первую очередь упрощенцам : мы рассмотрели особенности проведения камеральной проверки налоговой декларации по УСНО. Сегодня работа налоговых органов построена таким образом, что упор сделан именно на камеральные проверки. Выездным проверкам предшествует большая аналитическая работа, и выходят на них налоговики с серьезными основаниями для доначисления налогов и сборов. Это подтверждают и цифры1. В отчете о результатах контрольной работы налоговых органов за 2012 год (форма 2‑НК) приведены следующие данные:

– количество камеральных проверок – 34 918 358, из них выявивших нарушения – 1 878 975;

– количество выездных проверок – 55 932, из них выявивших нарушения – 55 411;

– доначислено налоговых платежей по результатам камеральных

проверок – 57 927 665 тыс. руб.;

– доначислено налоговых платежей по результатам выездных

проверок – 311 665 260 тыс. руб. Отметим, что в 2012 году было проведено почти 35 млн камеральных проверок!Основные принципы проведения камеральных проверок. Прежде чем говорить об особенностях камеральных проверок упро

¹ Административный регламент Федеральной налоговой службы по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также по приему налоговых деклараций (расчетов), утв. Приказом Минфина РФ от 02.07.2012 № 99н.² Утвержден Приказом ФНС РФ от 14.11.2012 № ММВ‑7‑3/845@.¹ Данные приведены на официальном сайте ФНС – www.nalog.ru.

Источник: audar-press.ru