ПУБЛИКАЦИЯ

27.11.06 Когда имеет смысл судиться из-за НДС?

На семинаре, который мы посетили, речь шла о том, какие позиции в настоящее время занимают суды по спорным вопросам расчета НДС. Лектор Денис Михайлович Щекин поделился своим опытом разрешения конфликтных налоговых ситуаций. Его советы вам наверняка пригодятся. Особенно если учесть, что именно позиция судей, а не налоговиков в последнее время является определяющей при принятии решений по спорным вопросам. Арбитражную практику изучают как бухгалтеры, так и налоговые инспекторы. Итак, давайте посмотрим, в каких случаях имеет смысл доводить дело до суда и какие аргументы при этом приводить.

Лектор: Щекин Денис Михайлович, партнер и адвокат компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры», преподаватель финансового права на юридическом факультете МГУ им. Ломоносова

Залог. Кто платит НДС - залогодатель или кредитор?

Я бы хотел начать наш сегодняшний разговор с залоговых операций. Дело в том, что по ним, как ни странно, возникает много споров с налоговыми органами. И тема эта, на мой взгляд, очень интересная.

Итак, в хозяйственной практике залог используется в качестве обеспечительной меры исполнения обязательства. И если долг не возвращен вовремя, то заложенное имущество кредитор может продать.

Понятно, что в этом случае возникает объект обложения НДС. Вот только, как ни странно, возникает вопрос - у кого? Залогодержателя или залогодателя? Мне не раз приходилось сталкиваться с тем, что налоговики возлагают обязанность исчислять налог на кредитора, то есть залогодержателя. Объясняют они это так. Реализует заложенное имущество залогодержатель-заемщик, значит, налоговая база возникает именно у него.

Однако, на мой взгляд, это утверждение далеко не бесспорно. Согласно пункту 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ, реализация товаров (работ, услуг) - это передача прав собственности на них. Действительно, реализует имущество кредитор. Однако владельцем является залогодатель и право собственности на товар переходит к покупателю от него. Получается, что фактически реализацию осуществляет заемщик. Следовательно, и объект налогообложения возникает тоже у него.

Такая же позиция подтверждается и арбитражной практикой. В качестве примера хотелось бы привести постановление ФАС Уральского округа от 2 ноября 2005 г. № Ф09-4931/05-С2. В данном разбирательстве рассматривалась ситуация, где в качестве залогодателя выступало физическое лицо, а в роли кредитора - ломбард. Заемщик не вернул долг, и поэтому кредитор - ломбард продал его имущество, НДС при этом в бюджет не уплатил. Ревизоры посчитали это нарушением. Однако суд решил, что ломбард прав, поскольку по смыслу норм Гражданского кодекса РФ подобные сделки не предусматривают переход права собственности на предмет залога от заемщика к кредитору. Поэтому обязанность по уплате НДС возникает у залогодателя.

Розница. К товару прилагается подарок

Теперь хотелось бы поговорить на тему, которая особенно актуальна для компаний, занимающихся розничной торговлей. Речь пойдет о безвозмездной передаче товаров в рамках рекламных акций. Например, такая. Покупатель приобретает товар и в подарок получает еще один бесплатно. У бухгалтера, соответственно, возникает вопрос: нужно ли при дарении подарков начислять НДС? И если да, то как определять налоговую базу?

Я не раз сталкивался с тем, что налоговики в данной ситуации доначисляли НДС на стоимость единицы товара, передаваемого бесплатно. И вот, на мой взгляд, это не совсем верно. Поясню. Если какой-либо товар сам по себе передается бесплатно, то тогда вопросов нет, объект налогообложения возникает и налог начислять нужно. За исключением, конечно, ситуации, когда затраты на покупку или изготовление товаров не превышают 100 рублей. Такие подарки, как вы помните, льготируются*.

Однако здесь немного иной случай - подарок вручается не сам по себе, а при условии определенной покупки. То есть цель рекламной компании - стимулирование продаж в магазине. И при этом магазины, как правило, прибегают к тому, что завышают цену на первый товар, поскольку к нему прилагается подарок. То есть, по сути, покупатель сразу платит за две единицы товара. И именно с этой суммы магазин начисляет НДС в бюджет.

Поэтому, согласитесь, еще раз начислять НДС с полной стоимости подарка не совсем логично. Поскольку его передачу уже очень сложно назвать безвозмездной. Поэтому здесь, чтобы не платить налог, необходимо иметь документальное подтверждение того, что продажная стоимость первичного товара рассчитана уже с учетом цены подарка. Это может быть приказ руководителя о проведении рекламной компании с подробным описанием порядка ценообразования по рекламной продукции.

- Денис Михайлович, а можно уточнить?

- Пожалуйста.

- Получается, что для того, чтобы решить спор, нужно убедить проверяющих в том, что сделка на самом деле имела возмездный характер и сумма налога уже учтена?

- Совершенно верно. Вы меня правильно поняли. Кстати, арбитражной практики по этому вопросу достаточно много. Вот, например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 февраля 2006 г. № А33-4794/05-Ф02-6965/ 05-С1. Там рассматривалась следующая ситуация. Организация проводила рекламную акцию. Посетителям, которые сделали покупку, магазин дарил небольшие презенты. НДС при этом не начислялся. Это вызвало претензии со стороны налоговых органов. Однако суд счел правильным поддержать налогоплательщика. По мнению представителя правосудия, раз подарки раздавались только при условии покупки, значит не безвозмездно. Стоимость таких подарков относилась к рекламным расходам, и они были заложены в цену товаров, которыми торгует организация и с которых уплачивается налог.

Похожее мнение было высказано в постановлении Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 5 мая 2006 г. № А82-5176/2005-15. Правда, существуют и иные судебные решения. Вот, например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 8 февраля 2006 г. № Ф04-447/2006(19518- А67-40). Суть следующая. Организация проводила рекламную кампанию. Бесплатно раздавала посетителям сувениры. НДС на их стоимость не начислялся. При этом какие-либо особенные условия получения подарков не предусматривались. То есть не нужно было, как в предыдущем примере, делать покупку, чтобы получить сувенир. И суд признал, что действия организации были неправомерны - платить НДС она должна с рыночной стоимости переданных подарков. Ведь само по себе проведение рекламной акции не является доказательством того, что передача товаров носит возмездный характер.

Вычет. Когда нужно проверять своих контрагентов?

Итак, какие на сегодняшний день самые распространенные препятствия для получения вычета? Помимо проблем с неправильно оформленными счетами-фактурами, сейчас большое внимание уделяется личности поставщика, так сказать, его реальности. Если она вызывает у налоговых органов сомнения, это становится причиной судебных разбирательств.

Хуже всего, если выяснится, что продавец не отчитывается в инспекции, представляет нулевую декларацию или зарегистрирован по месту массовой регистрации. В суде наличие таких обстоятельств может сыграть против вас. Плохо также, если выяснится, что поставщик зарегистрирован по утерянному паспорту или существует решение о его ликвидации, однако при этом он еще не исключен из ЕГРЮЛ.

Итак, если вы начинаете работать с малознакомым поставщиком, лучше себя немного обезопасить, особенно если обороты по операциям крупные и это может привлечь внимание налоговых органов. Что вам лучше предпринять? Во-первых, можно получить выписку из ЕГРЮЛ о вашем контрагенте. Это общедоступная информация, но платная. Чтобы ее получить, необходимо написать запрос в регистрирующий орган по местонахождению контрагента.

Во-вторых, не помешало бы проверить и достоверность ИНН. Эту информацию опять-таки же можно получить из реестра. Кроме того, было бы неплохо иметь копию учредительных документов данной фирмы. Три вышеперечисленных пункта - это так называемая программа-минимум. А вот если у вас еще есть копия бухгалтерской отчетности поставщика со штампом налоговой инспекции, то это уже программа-максимум. Такую информацию будет получить сложнее. Ведь для этого необходимо желание поставщика вам ее предоставить. Я думаю, что организация с серьезными намерениями вам в этом не откажет.

Каким же образом наличие этой информации вам может помочь? Дело в том, что при наличии таких сведений вы сможете убедить судью в своей добросовестности. Ведь вы, со своей стороны, предприняли все возможные меры для того, чтобы избежать неприятных последствий. Иными словами, проявили должную осмотрительность и осторожность. А именно должная осмотрительность и осторожность является для суда ключевым понятием, исключающим вашу вину в налоговом правонарушении и необоснованном получении налоговой выгоды. Именно об этом совсем недавно заявил ВАС РФ в своем постановлении от 12 октября 2006 г. № 53 (подробно об этом читайте на стр. 6. - Примеч. ред.)

Кстати, по мнению судей, проявляя должную осмотрительность и осторожность, организация должна иметь дело только с теми контрагентами, которые аккуратно платят налоги. Однако это не означает, что все, кто связался с неплательщиком, автоматически виновны. Повышенные требования прежде всего предъявляются к взаимозависимым и аффилированным (дочерним) предприятиям. Предполагается, что такие организации всегда должны все знать друг о друге. И если одна НДС не платит, а другая возмещает - значит между ними сговор. Что касается остальных компаний, то они следить друг за другом не обязаны. Однако, как я уже сказал, если сделка крупная, то обезопасить себя лишний раз не помешает.

Экспорт. Убыточность - не повод для отказа в вычете

Теперь я бы хотел перейти к еще одной постоянной проблеме, связанной с возвратом НДС, - это экспорт.

Как известно, операции по реализации экспортных товаров облагаются по нулевой ставке. После подачи декларации налоговики в течение трех месяцев производят проверку обоснованности заявленных вами прав на возмещение налога. Затем принимается решение о возмещении либо об отказе. Чтобы отказа не произошло, налогоплательщику необходимо подтвердить достоверность сделки и то, что товар действительно покинул территорию РФ. Для этого в налоговую инспекцию предоставляется пакет документов.

В первую очередь вам необходимо подтвердить факт заключения сделки. Для этого нужно представить контракт с иностранным покупателем на поставку товара. В качестве доказательства совершения сделки прикладывается выписка из банка, которая свидетельствует о поступлении валютной выручки по контракту. Необходимо доказать также, что товар пересекал границу, для этого представляется ГТД с отметкой таможенного органа. Помимо этого инспекторы запрашивают товарно-транспортные накладные. На практике непредставление хотя бы одного из перечисленных документов является причиной для отказа в возврате налога.

Специфика же некоторых сделок заключается в том, что часть документов представить невозможно либо один заменяет другой. Но, как правило, инспекторы не утруждают себя выяснением обстоятельств. Они просто отказывают, и дело с концом. Поэтому во всех подробностях приходится разбираться судьям.

Приведу наглядный пример: постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 июня 2006 г. № А56-24767/2005. Суть спора заключалась в следующем. Организации было отказано в возврате налога по причине того, что фирма не представила контракт, который мог бы подтвердить экспортную отгрузку по ГТД. Данный документ организацией действительно не представлялся. Вместо него было представлено письмо-заказ, который был получен налогоплательщиком по факсу. На этом основании налоговики в возврате налога отказали. Однако суд занял обратную позицию, принимая во внимание нормы гражданского законодательства.

В соответствии с пунктом 2 статьи 434 Гражданского кодекса РФ договор может быть заключен путем обмена документами посредством почтовой, телефонной или иной связи. По мнению суда, письмо-заказ вполне выражает намерение одной стороны заключить договор, а принятие этого предложения выражает обоюдное намерение. Тем более что налоговое законодательство не ограничивает экспортеров в праве подтверждать сделку только конкретным документом.

Что ж, коллеги. У экспортеров с налоговиками отношения всегда складывались негладко. Чиновники постоянно ищут все возможные способы не возвращать налог. В последнее время очень много отказов в возврате налога происходит, если налоговики сомневаются в экономической целесообразности сделки.

Например, если экспортная продажа убыточна, то налоговики могут обвинить вас в получении необоснованной налоговой выгоды и посчитать это основанием для отказа в возмещении налога. Ведь убыточность сделок всегда вызывала повышенное внимание фискалов. А внешнеэкономическая деятельность - это вообще особый случай. Да это, в общем-то, и понятно. Ведь речь идет о возврате крупных денежных сумм. И чем крупнее возмещение, тем больше вероятность судебной тяжбы с налоговиками. В данном вопросе прийти к консенсусу с налоговиками практически невозможно. Тем не менее на сегодняшний день арбитражная практика по этому вопросу характеризуется как положительная для налогоплательщиков. Приведу один из примеров - постановление Президиума ВАС РФ от 20 июня 2006 г. № 3946/06. А раз так, то почему бы не судиться?

Рекомендация лектора

Грамотный договор залога снизит налоговые риски

Если вы имеете дело с залоговым имуществом, то, чтобы оградить себя от возможных проблем с налоговиками, рекомендую тщательно подойти к составлению договора. Прежде всего, не нужно указывать, что при неисполнении обязательства заемщиком имущество, переданное в залог, переходит в собственность кредитору. Ведь тогда получится, что кредитор реализует имущество, уже будучи собственником. И значит, должен исчислить НДС. Будет гораздо правильнее указать, что до последнего момента собственником остается заемщик, но реализацию будет осуществлять кредитор. При этом продажа имущества будет происходить от его имени.

Комментарий редакции

При отказе в вычете можно оспорить начисление штрафа

Рассмотрим ситуацию, что реальность поставщика в суде не доказана и организации, соответственно, в вычете входного налога отказали. Как правило, это приводит также к начислению пеней за прошедший период и штрафу - 20 процентов от неуплаченной суммы налога. Однако как раз в случае, когда организация страдает по вине поставщика, начисление штрафа можно оспорить.

Дело в том, что штраф - это мера ответственности за совершение налогового правонарушения. А налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние. То есть, чтобы признать кого-либо правонарушителем, необходимо доказать его вину. В статье 109 Налогового кодекса РФ перечислены обстоятельства, при наличии которых исключают возможность привлечения налогоплательщика к ответственности. Одним из таких обстоятельств является отсутствие вины. Стало быть, нет вины - нет санкций. Именно к такому выводу пришел, например, ФАС Поволжского округа в постановлении от 13 апреля 2006 г. № А12-29800/05-С51. Там налоговикам удалось доказать судьям, что поставщик организации не состоит на налоговом учете и, следовательно, не уплачивает налог. А выставленный им счет-фактура содержит недостоверный ИНН. Соответственно, организации был доначислен НДС и пени. А вот во взыскании штрафных санкций суд инспекции отказал. Дело в том, что инспекторы не смогли установить, что налогоплательщику было известно о том, что поставщик указал фальшивые данные и не состоит на учете в налоговой инспекции. А следовательно, нельзя признать организацию виновной.