25.01.12 ВСЯ ПРАВДА ОБ АМОРТИЗАЦИОННОЙ ПРЕМИИ (Когда выгодно применять амортизационную премию по ОС и по затратам на их реконструкцию)

Федорцова Е.А.

Купив основное средство (ОС), в налоговом учете вы вправе сразу списать в расходы от 10 до 30% его первоначальной стоимости. Это относится и к расходам на реконструкцию или модернизацию ОС <1>. Право применять амортизационную премию появилось с 2006 г. А с 2009 г. лимит премии был поднят с 10 до 30% первоначальной стоимости по отношению к ОС, входящим в 3-7-ю амортизационные группы, то есть для ОС со сроком полезного использования свыше 3 и до 20 лет включительно <2>.

Норма, безусловно, хороша. Но всегда ли выгодно ее применять? И на что нужно обратить внимание, если решили воспользоваться этим правом?

Примечание. О том, может ли упрощенец применять амортизационную премию к ОС при его "досрочной" продаже и как ее рассчитать, читайте: ГК, 2011, N 11, с. 67

К каким ОС нельзя применять премию

Сначала нужно понять, вправе ли вы применять амортизационную премию к приобретенному ОС. Так, если вы не приобретали ОС, а получили их безвозмездно, то применять амортизационную премию нельзя <1>, так как нет расходов на приобретение.

От безвозмездно полученных ОС следует отличать имущество, полученное по договору мены. В этом случае у вас затраты на приобретение ОС есть, они равны стоимости товаров (работ, услуг), которые передаются в обмен на ОС. И к этой стоимости вы вправе применить амортизационную премию. С этим согласен и Минфин России <3>.

А вот по ОС, выявленным при инвентаризации, применять амортизационную премию нельзя <4>. Обосновывает Минфин свою позицию тем, что в этом случае затраты на приобретение ОС отсутствуют.

И действительно, даже если расходы и были, документы, по которым приобретались такие ОС, не сохранились, а значит, подтвердить свои расходы вы не сможете. Следовательно, и учесть их для целей налогообложения нельзя <5>.

Когда цель оправдывает средства

Итак, вы убедились, что вправе списать на затраты сразу от 10 до 30% стоимости ОС. Но многие организации воспользоваться этой возможностью не торопятся. Основная причина - неизбежное возникновение разниц по ПБУ 18/02 <6>. Ведь ПБУ 6/01 "Учет основных средств" амортизационная премия не предусмотрена.

Но все же, прежде чем отмахнуться от применения амортизационной премии, стоит все просчитать. Поскольку по большому счету трудозатраты бухгалтерии - несколько лишних проводок в учете. А что сможет организация выиграть? Давайте посмотрим на примере.

Пример. Исчисление максимальной амортизационной премии

УСЛОВИЕ

ООО "Истина" приобрело:

- принтер первоначальной стоимостью 42 000 руб. (без НДС);

- автомобиль ГАЗ грузоподъемностью до 2 т - 900 000 руб. (без НДС);

- здание склада - 3 000 000 руб. (без НДС).

РЕШЕНИЕ

Рассчитаем максимальную сумму, которую организация вправе сразу списать в расходы в периоде ввода в эксплуатацию <7> (без учета сумм амортизации).

1. Принтеры относятся ко 2-й амортизационной группе <8>. Значит, максимальный размер амортизационной премии - 10% от его первоначальной стоимости. Следовательно, ООО "Истина" может списать в расходы 4200 руб. (42 000 руб. х 10%), сэкономив на налоге на прибыль 840 руб. (4200 руб. х 20%).

2. Автомобиль грузовой относится к 4-й амортизационной группе <8>. Поэтому организация может применить к нему амортизационную премию в максимальном размере - 30%, то есть списать в расходы 270 000 руб. (900 000 руб. х 30%), а экономия на налоге на прибыль составит 54 000 руб. (270 000 руб. х 20%).

3. Здание относится к 8-й амортизационной группе, поэтому к нему можно применить амортизационную премию не больше 10%. Это позволит увеличить налоговые расходы еще на 300 000 руб. (3 000 000 руб. х 10%), то есть сэкономить на налоге на прибыль 60 000 руб. (300 000 руб. х 20%).

ВЫВОД

Применение амортизационной премии к недорогим основным средствам, относящимся к 1-й и 2-й группам, дает слабый эффект в виде небольшой экономии на налоге на прибыль. Выгодно применять амортизационную премию к дорогим ОС и существенным затратам на модернизацию ОС. Вместе с тем если в налоговом периоде у вас нет прибыли или она незначительна, то применение амортизационной премии может привести к возникновению убытка. А это, в свою очередь, может привлечь пристальное внимание налоговиков к вашей компании.

Когда амортизационную премию придется восстановить

НК РФ установлено условие, которое снижает всю привлекательность амортизационной премии, - необходимость ее восстановления при продаже ОС в течение 5 лет с момента ввода его в эксплуатацию <9>.

Но это правило не распространяется на случаи, когда ОС выбывает не из-за продажи - например, в результате ликвидации, безвозмездной передачи ОС, а также из-за хищения, пожара, наводнения, аварии и т.п. В этих случаях восстанавливать амортизационную премию не надо <10>.

Восстановление амортизационной премии - это включение ее суммы во внереализационные доходы <7>. А остаточная стоимость ОС (первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации) <11> при продаже включается в расходы <12>. Причем амортизационная премия - это не часть амортизации, а самостоятельный вид расхода. С правомерностью такого подхода согласен и Минфин <13>.

В результате организация ничего не теряет. Просто ранее учтенные расходы теперь придется включить в доходы. Более того, по большому счету вы останетесь в выигрыше. Поскольку из-за инфляции 30% от затрат на приобретение ОС, учтенных в расходах сегодня, - это одни деньги, а эта же величина, включенная в доходы через пару-тройку лет, - уже совсем другие.

Отметим, что еще в ноябре 2011 г. Минфин России считал, что остаточную стоимость ОС в таком случае нужно определять за вычетом амортизационной премии <14>. При таком подходе организация как бы уплачивает "штраф" за то, что продала ОС раньше пятилетнего срока. Но, как видите, от этой позиции, не основанной на законе, чиновники решили отказаться.

* * *

Конечно, отражать разницы в учете мало кто любит. Но если вы вложились в дорогое оборудование, которое планируете долгое время использовать в своей деятельности, - стоит пойти на некоторые неудобства, но зато сразу выиграть в налоге на прибыль.

Кстати, в Госдуму внесен законопроект, согласно которому восстанавливать амортизационную премию теперь придется, только если ОС продается взаимозависимому лицу. Правда, рассматривать его пока не торопятся.

-------------------------------

<1> п. 9 ст. 258 НК РФ

<2> пп. 3, 9 ст. 258 НК РФ; Классификация основных средств... утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (далее - Классификация ОС)

<3> Письмо Минфина России от 30.03.2010 N 03-03-06/2/61

<4> Письмо Минфина России от 29.12.2009 N 03-03-06/1/829

<5> п. 1 ст. 252 НК РФ

<6> п. 3 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н

<7> п. 9 ст. 258 НК РФ

<8> Классификация ОС

<9> п. 1 ст. 39, п. 9 ст. 258 НК РФ

<10> Письма Минфина России от 20.03.2009 N 03-03-06/1/169; п. 1 Письмо ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@

<11> п. 1 ст. 257 НК РФ

<12> подп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ

<13> Письмо Минфина России от 08.12.2011 N 03-03-06/1/815

<14> Письмо Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/1/737