ПУБЛИКАЦИЯ

22.06.06 Метод начисления превращается в кассовый

Условия договора помогут отсрочить уплату налога на прибыль

Андрей Илюшечкин, эксперт «УНП», к. э. н.

При расчете налога на прибыль по методу начисления доходы признаются независимо от поступления выручки. Поэтому даже если покупатель не оплатил отгрузку, налог на прибыль все равно нужно рассчитать и заплатить в бюджет. Мы рассмотрим способ, который позволит отсрочить признание выручки и снизить налог в периоде отгрузки. Но чтобы у налоговиков не осталось лазейки для предъявления претензий, бухгалтеру нужно выполнить несколько условий.

Налог без денег

Доходом от реализации по главе 25 НК РФ является выручка (п. 1 ст. 249 НК РФ). При использовании метода начисления она признается в момент реализации товаров, работ или услуг. Факт поступления денежных средств в этом случае значения не имеет (п. 1 ст. 271 НК РФ).

Поэтому даже если реализация состоялась в одном отчетном периоде, а оплата от покупателя поступит в другом, выручка должна быть учтена при расчете налога на прибыль на момент реализации.

Пример.

В первом квартале 2006 года компания отгрузила партию товаров на сумму 400000 руб. Общая сумма расходов за этот период - 320000 руб. Оплата от покупателя поступила только в апреле этого же года. Отчетным периодом по налогу на прибыль для продавца является квартал. Доходы и расходы он определяет по методу начисления.

Как видим, в этой ситуации реализация и оплата приходятся на разные отчетные периоды. Тем не менее выручку от реализации продавец должен признать в первом квартале. В нашем примере налог на прибыль за первый квартал составит 19200 руб. ((400000 руб. - 320000 руб.) x 24%). То есть у компании не произошло увеличение оборотных активов от сделок за первый квартал, а налог на прибыль она все равно должна заплатить в бюджет.

Выручку признает договор

Продавец может отсрочить перечисление налога по сделке до момента получения оплаты от покупателя. Для этого в договоре достаточно предусмотреть особый переход права собственности. А именно: право собственности переходит к покупателю только после полной оплаты товаров, работ или услуг (ст. 491 ГК РФ). Тогда до этой даты доход от реализации у продавца не возникнет. Ведь реализацией признается передача права собственности на возмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Продолжим предыдущий пример. В договоре предусмотрено, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю после полной оплаты их стоимости продавцу.

В этом случае выручку от реализации продавец включит в состав доходов только после получения оплаты от покупателя. То есть во втором квартале 2006 года. В этом периоде увеличится сумма налога на прибыль на 19200 руб. Но это не ухудшит финансовое состояние компании, так как во втором квартале произойдет увеличение оборотных активов.

Стоимость товаров также можно будет учесть в составе расходов только на дату перехода права собственности на имущество к покупателю. По пункту 1 статьи 268 НК РФ доходы от реализации уменьшаются на стоимость реализованных товаров, то есть право собственности на которые перешло к покупателю. Преимущество такого порядка признания выручки состоит в том, что у продавца всегда будут в наличии денежные средства, из которых можно будет перечислить налог.

Обратим внимание на условия

С выходом информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.05 № 98 организациям, которые решатся воспользоваться таким способом «переноса» выручки, нужно обратить внимание на следующее. Статья 491 ГК РФ гласит, что покупатель до перехода к нему права собственности не может каким-либо образом распоряжаться полученными ценностями. По мнению суда, это означает, что он должен не только обеспечить сохранность полученных товаров, но и хранить их отдельно от другого своего имущества. Если в ходе проверки выяснится, что эти условия не выполняются, у налоговиков будет повод доначислить налог на прибыль.

Таким образом, чтобы не возникло проблем, продавец должен быть уверен в том, что покупатель соблюдает требование гражданского законодательства. Конечно, на практике достаточно сложно проконтролировать, каким образом покупатель распоряжается полученным по такому договору имуществом и как ведется его хранение. В такой ситуации можно посоветовать прописать в договоре условия, которые должен соблюсти покупатель по правилам Гражданского кодекса. А за их невыполнение предусмотреть штрафные санкции.

НДС по отгрузке или по реализации?

Можно попытаться сэкономить и на НДС. Но сразу скажем, что здесь компания неизбежно столкнется с претензиями налоговиков.

Объектом обложения по НДС является реализация (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). То есть, как мы уже отметили, передача на возмездной основе права собственности (п. 1 ст. 39 НК РФ). А оно перейдет к покупателю только после полной оплаты. То есть НДС нужно начислить именно на дату полной оплаты товаров, работ или услуг.

Однако чиновники настаивают на том, что НДС в любом случае нужно начислить в момент отгрузки*. С этого года налог начисляется по ранней из дат: день отгрузки товаров, работ или услуг или день получения оплаты, в том числе частичной, в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Получается, что налоговая база возникает раньше объекта налогообложения. А этого в силу пункта 1 статьи 53 НК РФ быть не может. Поскольку налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Следовательно, объект по НДС появляется в момент перехода права собственности от продавца к покупателю, а не на дату фактической передачи товаров. Оценив возможные последствия, организация сама должна принять решение, начислять или нет НДС до момента реализации.