15.10.12 Курсовые разницы на упрощенке: о чем важно помнить сейчас и что изменится с 2013 года

Можно ли упрощенщикам использовать правила расчета курсовых разниц, установленных для плательщиков налога на прибыль? Когда по валютным операциям курсовых разниц не возникает? И что поменяется в порядке их учета в следующем году? Об этом - в статье наших коллег из журнала «Упрощенка».

Если компания имеет дело с иностранной валютой, значит, на бухгалтерию ложится дополнительная нагрузка. Ведь бухгалтерский и налоговый учет можно вести только в российских рублях. Соответственно все поступления в валюте нужно пересчитывать. И по одной и той же сделке пересчет зачастую приходится делать многократно — в связи с колебанием курса валют и особенностями налогового законодательства.

Ситуация осложняется тем, что «упрощенцам» в отличие от плательщиков налога на прибыль НК РФ не разъясняет, по каким именно правилам нужно делать пересчет. Внести ясность в этот вопрос предпринял Минфин России в письме от 25.07.2012 №03-11-06/2/95. В чем заключается позиция финансового ведомства и стоит ли ею руководствоваться, давайте посмотрим. Благодаря письму мы ответим на четыре главных вопроса о курсовых разницах.

Если у вас «упрощенка» с объектом доходы

Вы должны в налоговом учете отражать только положительные курсовые разницы. А для того чтобы правильно их подсчитать, ознакомьтесь со статьей.

Итак, курсовые разницы (как положительные, так и отрицательные) образуются в трех случаях:

Вопрос №1 Когда появляются курсовые разницы

Российское законодательство не запрещает компаниям иметь валютные счета. Движение денег по валютному счету приводит к появлению курсовых разниц, поскольку курс иностранной валюты по отношению к рублю постоянно меняется. Соответственно перед бухгалтером стоит задача — разобраться, в какой момент возникают эти самые курсовые разницы и как их считать. Здесь у Минфина позиция однозначная — «упрощенцы», несмотря на то, что у них кассовый метод учета доходов и расходов, должны использовать общие правила, прописанные в НКРФ для плательщиков налога на прибыль. Каких-либо особых условий для тех, кто применяет упрощенную систему налогообложения, не предусмотрено.

— при переоценке иностранной валюты на счетах организации;

— получении валюты по договору, например купли-продажи;

— оплате валютой по договору.

Важное обстоятельство

В 2012 году курсовые разницы по валютным операциям нужно рассчитывать в день перехода права собственности на имущество, а также в последний день каждого отчетного периода.

В статье 271 НКРФ для плательщиков налога на прибыль есть специальная норма, позволяющая учитывать положительные курсовые разницы, а именно пункт 8.Ее и рекомендует использовать Минфин в работе «упрощенцам». Из этой нормы следует, что положительные курсовые разницы учитываются:

— в день перехода права собственности на имущество (в момент прекращения обязательств или требований);

— и (или) в последний день отчетного (налогового) периода.

Внимание здесь стоит обратить на союзы «и» и «или». Они означают, что курсовые разницы в некоторых случаях придется считать не один раз.

Теперь поговорим об отрицательных курсовых разницах. Самое интересное, что норма, регулирующая их учет, в главе 26.2 НКРФ об УСН есть — это подпункт 34 пункта 1 статьи 346.16 НКРФ. Однако в нем даны лишь общие слова относительно того, что отрицательные курсовые разницы «упрощенцы» могут отражать в качестве расходов в налоговом учете. Детальный механизм их расчета не прописан. Однако нет сомнений, что их нужно принимать к учету таким же образом, как и положительные курсовые разницы, — в день перехода права на имущество и (или) в последний день отчетного (налогового) периода.

Основное, что важно понять, — курсовые разницы для вас могут быть положительными или отрицательными в зависимости от того, кем вы являетесь по сделке — покупателем (заказчиком) или продавцом (исполнителем). Если вы, к примеру, являетесь покупателем и стоимость валюты увеличилась, то отличие между прежним курсом и текущим признается отрицательной курсовой разницей. Уменьшился — положительной. И наоборот, если вы продавец, то в случае повышения курса иностранной валюты у вас образуется положительная курсовая разница, а при понижении — отрицательная.

Для справки

Расчет курсовых разниц нужно проводить по официальному курсу Центрального банка РФ. Чтобы выяснить курс той или иной валюты по отношению к рублю в конкретные дни, можно, например, воспользоваться официальным сайтом ЦБ РФ www.cbr.ru.

Что касается остатка валюты в банке на конец отчетного периода, здесь все немного проще: при росте курса валюты фиксируется положительная курсовая разница, а при падении — отрицательная. Для наглядности случаи, когда образуется положительная и отрицательная курсовые разницы, представлены в таблице. Обратите внимание, что до 1 января 2013 года положительная курсовая разница всегда учитывается в доходах, а отрицательная — в расходах. А вот с будущего года курсовые разницы считать не придется (подробнее об этом см. врезку «На заметку»).вро

Вопрос №2 Как покупателю учитывать разницы

Для покупателя товаров курсовые разницы образуются, если оплата товара происходит после отгрузки. То есть в ситуации «сначала деньги, потом стулья» курсовые разницы считать не нужно. То, что выплата валютных авансов не приводит к появлению курсовых разниц, прямо прописано в подпункте 6 пункта 7 статьи 272 и в пункте 11 статьи 250 НКРФ. И хотя эти нормы Налогового кодекса затрагивают плательщиков налога на прибыль, по нашему мнению, «упрощенцы» могут использовать эту возможность в полной мере. Ведь финансовое ведомство рекомендует плательщикам УСН действовать по аналогии.

Случаи, когда образуются курсовые разницы

Получается, курсовая разница исчисляется на момент оплаты после поставки. Для ее расчета от стоимости иностранной валюты в день оплаты нужно отнять стоимость этой валюты на день отгрузки по официальному курсу Центрального банка РФ. И полученную величину умножить на цену контракта. При росте курса валюты с момента отгрузки до оплаты курсовая разница будет отрицательной, при падении — положительной. Объяснение здесь такое. В первом случае покупатель терпит убыток (цена контракта выросла), а во втором — получает прибыль (цена контракта упала). Ну а любая прибыль, как известно, подлежит налогообложению, убыток, наоборот, уменьшает налоговую базу.

На заметку: С 2013 года «упрощенцам» уже не нужно будет рассчитывать курсовые разницы

С 1 января 2013 года «упрощенцы» не должны будут учитывать курсовые разницы. Это следует из поправок в НКРФ, внесенных Федеральным законом от 25.06.2012 №94-ФЗ. Так, из пункта 1 статьи 346.16 НКРФ будет исключен подпункт 34.Сейчас в нем говорится, что «упрощенец» учитывает расходы в виде отрицательной курсовой разницы. С нового года это станет невозможным.

Одновременно статья 346.17 НКРФ будет дополнена пунктом 5, где будет сказано, что «упрощенцы» не проводят переоценку имущества в виде валютных ценностей и требований в связи с изменением курса иностранной валюты к рублю. Соответственно не учитываются и доходы (расходы) в виде курсовых разниц.

Оценивать валютные активы и обязательства плательщикам УСН нужно будет только один раз — в момент поступления выручки, так как «упрощенцы» используют кассовый метод учета доходов. С остатков валюты на счетах рассчитывать курсовые разницы также не придется.

Пример 1. Расчет курсовых разниц покупателем

Расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, который установлен на дату осуществления расходов. Об этом говорится в пункте 3 статьи 346.18 НКРФ. А значит, конвертировать плату за товар в рубли нужно по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. Другое дело, что нужно следить за тем, в какой период производить списание таких расходов. Например, по товарам для перепродажи существуют три условия учета расходов: ценности получены и оприходованы (п. 2 ст. 346.17 НКРФ), стоимость товаров оплачена поставщику (п. 2 ст. 346.17 НКРФ), товары реализованы покупателю (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НКРФ). Только при выполнении всех трех условий можно списывать стоимость товаров на расходы.

ООО «Сириус», применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, заключило договор на покупку товара для дальнейшей перепродажи на сумму 1000 евро. Право собственности на товар перешло к организации 10 июля, а плату ООО «Сириус» по договору перечислило 25 июля.

Условный курс евро составляет:

—10 июля — 40 руб./евро;

—25 июля — 41 руб./евро.

25 июля бухгалтер рассчитал курсовую разницу между днем поставки и днем оплаты. Она составила 1000 руб. [1000 евро × (41 руб./евро – 40 руб./евро)]. Так как курс евро вырос, разница оказалась отрицательной и была записана 25 июля в Книгу учета по графе 5 «Расходы».

Бухгалтер ООО «Сириус» сможет учесть стоимость покупных товаров в расходах по УСН только после того, как они будут реализованы покупателю (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НКРФ). Так как два других условия статьи 346.17 НКРФ, при соблюдении которых учитываются расходы по товарам для перепродажи, он уже выполнил (ценности получены, товар оплачен). Стоимость товаров должна быть пересчитана в рубли по курсу, действовавшему на день оплаты (п. 3 ст. 346.18 НКРФ). При единовременной перепродаже товара это будет 41000 руб. (1000 евро × 41 руб./евро).

Заметим, что если период между отгрузкой и оплатой растягивается на несколько месяцев, то курсовую разницу нужно считать не только на дату отгрузки, но и на последнее число отчетного (налогового периода). Существует два мнения о том, какие отчетные даты брать в расчет — либо конец каждого месяца, либо квартала. Минфин рекомендует переоценивать валюты ежеквартально. И мы советуем придерживаться его мнения, так как это упрощает налоговый учет.

Пример 2. Учет курсовых разниц у покупателя при переоценке имущества на отчетную дату

ООО «Сириус», применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, заключило договор купли-продажи. Право собственности на товар перешло к ООО «Сириус» 15 июня, а оплата произведена 10 августа. Контракт заключен на сумму 1000 долл. США.

Бухгалтер ООО «Сириус» считает курсовые разницы на конец каждого квартала. Поэтому между датой отгрузки и датой оплаты есть только одна отчетная дата — 30 июня.

Условный курс долл. США составляет:

—15 июня — 30 руб./долл. США;

—30 июня — 29 руб./долл. США;

—10 августа — 33 руб./долл. США.

Для справки

Разницы от продажи (покупки) валюты по курсу, отличному от официального, курсовыми не являются. Поэтому рассчитывать курсовые разницы между курсом ЦБ и курсом конкретного банка не требуется.

В данной сделке у ООО «Сириус» курсовые разницы образуются дважды. Первый раз — 30 июня в связи с изменением курса долл. США к рублю в период между датой поставки (15 июня) и отчетной датой — в конце полугодия (30 июня). Второй раз — на день оплаты. Значит, в Книге учета бухгалтер отразил 30 июня в доходах положительную курсовую разницу, равную 1000 руб. [1000 долл.США × (29 руб./долл. CША – – 30 руб./долл. США)]. И 10 августа в расходах — отрицательную курсовую разницу в размере 4000 руб. [1000 долл. США × × (33 руб./долл. США — 29 руб./долл. США)].

Обратите внимание вот на что. При расчете курсовой разницы ориентируйтесь на дату фактической оплаты. Если, например, по договору оплата должна быть 5 августа, а фактически деньги перечислены 10-го, то в расчет нужно брать курс валюты именно за 10-е число. На эту же дату отражайте курсовую разницу в Книге учета.

Вопрос №3 Когда разницы возникают у продавца

Курсовые разницы у продавца-«упрощенца» образуются на момент получения оплаты. Как и покупатель, продавец не считает курсовые разницы при авансовой оплате (подп. 7 п. 4 ст. 271 НКРФ). Таким образом, если продавец сначала получает деньги, а потом реализует товар, он не учитывает курсовые разницы. А если все происходит наоборот, то учитывает.

При росте курса валюты с момента отгрузки до оплаты курсовая разница будет положительной, при падении — отрицательной. Ведь чем выше цена контракта в пересчете на рубли, тем больше будет прибыль, которую нужно записать в доходы. И наоборот, при падении цены договора образуется убыток, который можно записать в расходы. Уточним, что, как и при покупке товаров, при их продаже курсовые разницы надо считать также на последнее число отчетного периода.

Доходы от продажи, выраженные в иностранной валюте, продавец должен пересчитать в рубли по официальному курсу Банка России. Курс ЦБ РФ берется тот, который установлен на дату получения денег от покупателя (п. 3 ст. 346.18 НКРФ).

Пример 3. Учет курсовых разниц у продавца

ООО «Венера», применяющее УСН с объектом доходы минус расходы, продает товар иностранному контрагенту. Поставка произведена 11 июня, оплата получена 2 августа. Контракт заключен на сумму 10000 евро.

Бухгалтер ООО «Венера» принимает за отчетную дату конец каждого квартала. Поэтому между датой отгрузки и датой оплаты есть только одна отчетная дата — 30 июня.

Условный курс евро составляет:

—11 июня — 43 руб./евро;

—30 июня — 40 руб./евро;

—2 августа — 44 руб./евро.

30 июня бухгалтер ООО «Венера» учел в расходах отрицательную курсовую разницу в связи с изменением курса евро к рублю в период между 11 и 30 июня. Она составила 30000 руб. [10000 евро × (43 руб./евро – 40 руб./евро)].

Бухгалтером 2 августа была записана в доходах положительная курсовая разница в связи с ростом курса евро к рублю в период между 30 июня и 2 августа. Расходы по разнице составили 40000 руб. [10000 евро × (44 руб./евро – – 40 руб./евро)]. В этот же день в доходах была учтена плата за товар в размере 10000 евро. Бухгалтер согласно пункту 3 статьи 346.18 НКРФ пересчитал ее в рубли по курсу на 2 августа. Получилось 440000 руб. (10000 евро × 44 руб./евро).

Вопрос №4 Как пересчитывать стоимость валюты на счете до 1 января 2013 года

Иностранные деньги лежат на счете компании и в зависимости от колебания курса валюты либо теряют рублевый эквивалент стоимости, либо, наоборот, приобретают. Плательщики налога на прибыль в такой ситуации учитывают переоценку валюты в доходах или расходах. «Упрощенцы» от этой обязанности до конца 2012 года также не освобождены. Как мы говорили выше, с 1 января 2013 года данная обязанность отпадет в связи с вступлением в силу поправок в НКРФ. Так что пока у «упрощенцев», имеющих валютные счета, возникают курсовые разницы из-за переоценки валюты. Пересчитывать стоимость иностранных денег нужно до тех пор, пока деньги не будут потрачены или переведены в рубли. При росте курса валюты разница будет положительной, а при падении — соответственно отрицательной.

Как и в случае с оплатой по сделкам, у «упрощенцев» есть выбор, на какую дату считать курсовые разницы — на конец месяца или конец квартала. Удобней, конечно, это делать раз в квартал на отчетные даты: 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.

Пример 4. Расчет курсовых разниц при переоценке имущества в виде валютных ценностей

25 июня на валютный счет ООО «Вега», применяющего УСН с объектом доходы, был зачислен аванс в счет предстоящей поставки товаров на экспорт в размере 1000 евро. 5 июля организация обменяла иностранную валюту на рубли.

Условный курс евро составляет:

—на 25 июня — 40 руб./евро;

—на 30 июня — 41 руб./евро;

—на 5 июля — 39 руб./евро.

В Книге учета бухгалтер 30 июня записал в доходах положительную курсовую разницу в связи с изменением курса доллара к рублю с 25 по 30 июня в размере 4000 руб. [1000 евро × (41 руб./евро – 40 руб./евро)].

Отрицательная курсовая разница по изменению курса валюты с 30 июня по 5 июля не была рассчитана бухгалтером, так как ООО «Вега» применяет УСН с объектом доходы и, следовательно, не может списывать расходы.

Нюансы, требующие особого внимания

1. «Упрощенцы» должны считать курсовые разницы, если сначала происходит переход права собственности, а уже затем оплата. В ситуации, когда оплата перечисляется раньше перехода права собственности, курсовые разницы не образуются.

2. По валютным счетам в банке компания может исчислять курсовые разницы по выбору — на конец каждого месяца или каждого квартала.

3. С 1 января 2013 года «упрощенцы» освобождены от обязанности учитывать курсовые разницы как по сделкам, так и по валютным счетам.