12 Апреля 2018Крым. СЭЗ. Налог на имущество

Республика Крым и город федерального значения Севастополь находятся в свободной экономической зоне (СЭЗ), где в соответствии с Законом № 377‑ФЗ^[1] действует льготный порядок налогообложения. В рамках данной статьи рассмотрим порядок применения льготы по налогу на имущество.

Налоговая норма

На практике у организаций (ИП) – участников СЭЗ (в настоящее время – более 1 500 хозяйствующих субъектов) возникает множество вопросов по поводу применения приведенной нормы.

Анализируемая ситуация

Организация планирует заключить инвестиционный договор с правительством Севастополя для вступления в СЭЗ с проектом, направленным:

1) на строительство новых объектов туриндустрии;

2) на капитальный ремонт и модернизацию имеющихся на балансе основных фондов, входящих в курортно-развлекательный комплекс:

– гостиница;

– аквапарк;

– СПА-центр;

– рестораны.

В частности, в рамках проекта предусмотрены работы по капитальному ремонту кровли всех секций комплекса, создание квест-комнат, зон переговоров и отдыха, ремонт бассейнов с полной заменой покрытия и укреплением чаш, изменение интерьера и ремонт помещений номерного фонда. В аквапарке планируется провести работы по укреплению бетонных конструкций, реновирование горок и пр.

Можно ли в отношении названных объектов ОС применять льготу по налогу на имущество с учетом того, что на момент присо­единения к СЭЗ многие объекты уже использовались организацией (были введены в эксплуатацию в период с 2011 по 2016 годы)? Если да, то в какой части – в общей стоимости объектов или только в сумме расходов, понесенных на ремонт (модернизацию)? Если состоящий на балансе организации рекреационный комплекс включает множество позиций под отдельными инвентарными номерами – под льготу попадают все объекты ОС, отраженные в инвестиционной декларации, или только те, по которым проводилась модернизация? С какой даты можно пользоваться льготой – с даты начала модернизации или с даты вступления в СЭЗ?

Закон о СЭЗ

Для ответа на поставленные вопросы обратимся к Закону № 377‑ФЗ. В соответствии с его ст. 1 под свободной экономической зоной понимаются территории Республики Крым и города Севастополя и примыкающие к ним внутренние морские воды и территориальное море. Цели создания СЭЗ таковы:

• обеспечение устойчивого социально-экономического развития;

• привлечение инвестиций в развитие действующих и создание новых производств;

• развитие транспортной и иных инфраструктур;

• развитие туризма, сельского хозяйства, санаторно-курортной сферы;

• повышение уровня и качества жизни граждан.

Чтобы стать участником СЭЗ, организация должна представить в высший исполнительный орган государственной власти Республики Крым (Севастополя) заявление в письменной форме о заключении договора об условиях деятельности в свободной экономической зоне с приложением установленных документов. Лицо, намеревающееся получить статус участника СЭЗ, должно (п. 1 ст. 13 Закона № 377‑ФЗ):

1) быть зарегистрировано на территории Республики Крым (Севастополя);

2) состоять на налоговом учете в налоговом органе;

3) иметь инвестиционную декларацию^[2].

Для справки

На сайте Министерства экономического развития Республики Крым (http://minek.rk.gov.ru/rus/info.php%3Fid%3D608777) размещены рекомендации по заполнению инвестиционной декларации.

В декларации, кроме прочего, указываются следующие сведения (п. 3 ст. 13 Закона № 377‑ФЗ):

– цель инвестиционного проекта;

– виды деятельности;

– технико-экономическое обоснование проекта с указанием количества планируемых для создания рабочих мест и размера средней заработной платы;

– объем капитальных вложений, планируемых в рамках проекта;

– график осуществления ежегодного объема капитальных вложений в первые три года реализации проекта;

– порядок реализации инвестиционного проекта на территории Республики Крым (города Севастополя).

Объем капитальных вложений в первые три года с даты заключения договора об условиях деятельности в свободной экономической зоне должен быть таким.

Напомним, что под капитальными вложениями понимаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе расходы:

– на осуществление проектно-изыскательских работ;

– на новое строительство;

– на техническое перевооружение, модернизацию основных фондов, реконструкцию зданий;

– на приобретение машин, оборудования, инструментов, инвентаря.

В разделе III «Технический план инвестиционного проекта» инвестиционной декларации указываются, кроме прочего, сведения об объектах недвижимости, предполагаемых к использованию в ходе деятельности в рамках реализации проекта:

• перечень объектов недвижимости;

• вид (название) объектов недвижимости;

• местоположение;

• назначение объектов;

• кадастровый (условный) либо инвентаризационный номер земельного участка, на котором располагаются объекты;

• правообладатель объектов;

• сведения об обременениях объектов недвижимости;

• техническое описание объектов;

• подключение к сетям инженерно-технического обеспечения объектов;

• фактическое состояние инженерно-технического обеспечения объектов (в частности, подтверждение наличия инфраструктурного обеспечения инвестиционного проекта – электроэнергии, водо-, тепло-, газоснабжения, подъездных путей и пр.);

• необходимые мощности для реализации инвестиционного проекта;

• описание необходимой инфраструктуры для осуществления деятельности на территории свободной экономической зоны.

Льготируемые объекты

В Письме от 09.10.2017 № 03‑05‑05‑01/65594 (далее – Письмо № 03‑05‑05‑01/65594) Минфин дал следующие разъяснения по данной теме: льгота по налогу на имущество организаций применяется в отношении объектов основных средств, поименованных в разд. III инвестиционной декларации.

Таким образом, все объекты ОС, имеющиеся на балансе предприятия на момент присоединения его к СЭЗ, которые оно планирует использовать при реализации инвестиционного проекта (соответственно, информация о которых указана в инвестиционной декларации), освобождаются от налога на имущество. Помимо этого от налогообложения будут освобождены основные средства, созданные или приобретенные для целей реализации проекта уже в период присоединения к СЭЗ.

Даты начала и окончания применения льготы

В соответствии с п. 19 ст. 13 Закона № 377‑ФЗ лицо приобретает статус участника свободной экономической зоны со дня внесения в единый реестр участников свободной экономической зоны записи о включении в этот реестр (форма свидетельства о включении юридического лица (ИП) в реестр участников СЭЗ утверждена Приказом Минэкономразвития РФ от 18.11.2015 № 857).

Таким образом, льгота по налогу на имущество применяется со дня внесения в единый реестр участников СЭЗ записи о включении организации в число участников СЭЗ.

Что это означает для налогоплательщика? В отношении вновь созданных (приобретенных) объектов ОС все понятно – льгота применяется в течение десяти лет с месяца, следующего за месяцем принятия на учет указанного имущества. А как рассчитать десятилетний срок по объектам ОС, эксплуатирующимся давно? Чиновники в Письме № 03‑05‑05‑01/65594 разъяснили, что льгота по таким ОС применяется со дня внесения в единый реестр участников свободной экономической зоны соответствующей записи до даты истечения десяти лет с месяца, следующего за месяцем принятия на учет указанного имущества. То есть если имущество (гостиничный комплекс) было принято на учет в ноябре 2011 года, льготу можно применять с даты внесения в названный реестр (предположим, 20 февраля 2018 года) до 1 декабря 2020 года (если до этого момента организация не будет исключена из СЭЗ).

Из всего сказанного выше можно сделать вывод, что льгота применяется к общей стоимости объектов, а не только к сумме расходов, понесенных на ремонт (модернизацию). Налоговая база в отношении таких объектов определяется в порядке, установленном ст. 375 НК РФ. При этом если состоящий на балансе организации рекреационный комплекс включает множество позиций под отдельными инвентарными номерами – под льготу подпадают все объекты ОС, отраженные в инвестиционной декларации, а не только те, по которым проводилась (либо планируется в будущем) модернизация.

Скажем несколько слов об исключении участников из СЭЗ. В соответствии с п. 23 ст. 13 Закона № 377‑ФЗ организация подлежит исключению из реестра участников свободной экономической зоны в случае:

• расторжения договора об условиях деятельности в свободной экономической зоне по соглашению сторон или по решению суда;

• прекращения деятельности участника свободной экономической зоны в связи с ликвидацией или реорганизацией юридического лица либо исключением предпринимателя из ЕГРИП;

• окончания срока действия договора об условиях деятельности в свободной экономической зоне, на который он был заключен.

Здесь же проясним несколько моментов.

1. Процедура расторжения договора об условиях деятельности в свободной экономической зоне по соглашению сторон Законом № 377‑ФЗ не установлена. Чиновники из Минэкономразвития (Письмо от 19.05.2016 № Д08и-612) разъяснили, что расторжение договора по соглашению сторон должно происходить посредством заключения соглашения о расторжении указанного договора в письменной форме.

2. Расторжение договора в судебном порядке может быть произведено при установлении фактов невыполнения участником СЭЗ условий договора (по объему капитальных вложений, по осуществлению предпринимательской деятельности и др.) (ст. 14 Закона № 377‑ФЗ).

3. Если участник свободной экономической зоны не выполнил (нарушил) условия договора о деятельности в СЭЗ и при этом воспользовался преференциями, предусмотренными Законом № 377‑ФЗ, указанные преференции подлежат возмещению.

Для справки

До настоящего времени законодательством не урегулирован вопрос возврата полученных за время исполнения инвестиционного договора преференций (фискальных сборов) (Письмо ФНС РФ от 08.07.2016 № БС-4-11/12244@). Также не установлены бюджеты соответствующих получателей фискальных сборов, в которые указанные средства должны возвращаться, механизм и сроки их возврата.

Кроме того, специальным (налоговым, таможенным) законодательством не регламентирована ответственность сторон договора, не определены понятия недобросовестности поведения участников СЭЗ, условия расторжения договора по инициативе участника и иные случаи, предусмотренные федеральным законодательством. До внесения в законодательство необходимых поправок споры будут решаться на местном уровне либо в суде. Примеры уже есть – Постановление АС ЦО от 11.10.2017 по делу № А83-6051/2016 и др.

Порядок расчета

Как же налоговые преференции реализуются на практике, если учесть, что право на льготу возникает (прекращается) обычно в середине отчетного (налогового) периода? Поскольку специальные правила исчисления налога на имущество в описанной ситуации законодательством не установлены, полагаем, нужно применять общие правила.

Подчеркнем, что в зависимости от вида имущества налоговая база определяется:

– либо как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (по остаточной стоимости);

– либо как кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода.

Остановимся на каждом из этих вариантов отдельно.

Налоговая база – среднегодовая стоимость имущества

Для справки

По мнению ФНС, целесообразно внесение в Налоговый кодекс дополнений, предусматривающих исчисление и порядок уплаты налогов за период (или части периода), когда налогоплательщик являлся участником СЭЗ, в зависимости от причин, по которым им утрачен этот статус (Письмо от 23.06.2016 № СД-4-3/11243@).

Согласно п. 4 ст. 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период (календарный год) определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1‑е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на количество месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу. Если основное средство приобрели (реализовали) в середине налогового периода, исчислять налог на имущество следует в общем порядке – исходя из расчета за весь год: просто в те месяцы, когда на балансе имущества еще (уже) не было, его среднегодовая стоимость равна нулю.

Мы предполагаем, что с даты вступления организации в свободную экономическую зону (соответственно получения права на применение льготы по налогу на имущество) стоимость ОС, поименованных в инвестиционной декларации, следует указывать в налоговой декларации равной нулю. При прекращении членства в СЭЗ все должно вернуться «на круги своя».

Налоговая база – кадастровая стоимость имущества

А вот в отношении имущества, налоговая база по которому определяется исходя из кадастровой стоимости, на случай, если в течение налогового периода такое имущество был приобретено (создано, реализовано), предусмотрены специальные правила. В соответствии с п. 5 ст. 382 НК РФ в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности на объекты недвижимого имущества, указанные в ст. 378.2 НК РФ, исчисление суммы налога в отношении данных объектов осуществляется с учетом коэффициента, определяемого как отношение количества полных месяцев, в течение которых данные объекты находились в собственности налогоплательщика, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Полагаем, что этими же правилами должны пользоваться и крымчане, ставшие участниками СЭЗ (прекратившие участие в ней).

Нужно ли извещать налоговый орган?

Должна ли организация извещать налоговый орган о том, что она стала участником СЭЗ? Нет, это делать не нужно. Согласно п. 17, 18 ст. 13 Закона № 377‑ФЗ высший исполнительный орган государственной власти Республики Крым (Севастополя) в день заключения договора направляет копию заключенного договора в уполномоченный Правительством РФ федеральный орган исполнительной власти (в Министерство экономического развития Республики Крым, Департамент приоритетных проектов развития Севастополя). В свою очередь, уполномоченный орган исполнительной власти вносит в единый реестр участников свободной экономической зоны запись о включении заявителя в указанный реестр (в течение трех дней со дня получения копии заключенного договора) и:

– направляет участнику свободной экономической зоны свидетельство о включении его в реестр;

– направляет в налоговый орган выписку из единого реестра участников свободной экономической зоны о включении участника СЭЗ в указанный реестр.

Таким образом, обязанность извещать налоговый орган о факте вступления организации в СЭЗ лежит на уполномоченном органе исполнительной власти.

Отчетность участников СЭЗ

По понятным причинам пользоваться налоговыми преференциями организация (ИП) может только в случае, если она четко следует планам, заявленным в инвестиционной декларации.

В целях обеспечения оценки эффективности функционирования СЭЗ и во исполнение положений договора об условиях деятельности в СЭЗ информацию о ходе реализации инвестиционного проекта каждый хозяйствующий субъект обязан ежеквартально (не позднее 20‑го числа месяца, следующего за кварталом) представлять в уполномоченный орган (Письмо Совета министров Республики Крым от 20.07.2016 № 1/01‑54/3292). В отчете, в частности, отражается информация:

– о количестве построенных и введенных в эксплуатацию объектов недвижимости, инженерной, транспортной, социальной и иной инфраструктуры;

– об объеме инвестиционных инвестиций, в том числе капитальных вложений;

– об объеме налогов;

– об объеме используемых налоговых льгот;

– о количестве созданных рабочих мест.

Кто осуществляет контроль?

Выполнение участниками свободной экономической зоны условий договора о деятельности в СЭЗ контролируют высшие исполнительные органы государственной власти Республики Крым и города Севастополя в порядке, установленном Приказом Минэкономразвития РФ от 11.08.2016 № 509 (п. 1 ст. 14 Закона № 377‑ФЗ).

Для справки

В 2018 году плановые документарные проверки будут осуществлены в отношении 30 предприятий Республики Крым, большая часть из которых стала участниками СЭЗ в 2015 году (Приказ Минэкономразвития Республики Крым от 28.11.2017 № 497).

Кроме этого, контролировать деятельность организаций – участников свободной экономической зоны будут налоговики.

При камеральной налоговой проверке декларации по налогу на имущество инспекторы вправе требовать у налогоплательщика необходимые пояснения об операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы, и (или) истребовать в установленном порядке документы, подтверждающие право налогоплательщика на такие льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ), в том числе инвестиционный договор и инвестиционную декларацию.

* * *

Организации (ИП) – участники свободной экономической зоны, действующей на территории Республики Крым (Севастополя), вправе воспользоваться налоговыми преференциями, в том числе не облагать налогом на имущество основные средства, учитываемые на балансе, созданные или приобретенные в целях ведения деятельности на территории СЭЗ в течение десяти лет с даты принятия их на учет.

Условие применения названной льготы – наличие у налогоплательщика статуса участника СЭЗ. Соответственно, с его утратой право на освобождение от налогообложения прекращается.

К сожалению, Налоговым кодексом не урегулированы тонкости применения налоговых преференций, например, не ясен механизм расчета налога на имущество в случае, если статус участника СЭЗ приобретен (утрачен) в середине налогового периода. Полагаем, что в данном случае целесообразно применять общие правила – как если бы объект недвижимости был приобретен (продан) в течение года.

^[1] Федеральный закон от 29.11.2014 № 377‑ФЗ «О развитии Республики Крым и города федерального значения Севастополя и свободной экономической зоне на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя».

^[2] Форма декларации утв. Приказом Минэкономразвития РФ от 18.11.2015 № 856.